Zawirowania związane z Polskim Ładem doprowadziły do sytuacji, że podatnicy zyskali prawo do wstecznej zmiany formy opodatkowania wybranej na 2022r. W jaki sposób dokonać tego technicznie?
1 lipca 2022r. weszła w życie ustawa z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 poz. 1265) [dalej Polski ład 2.0]. Która w art. 14 zawiera zapisy pozwalające na zmianę formy opodatkowania dochodów uzyskanych w 2022r. dla podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ustawy PIT (podatek liniowy) na zasady określone w art. 27 ustawy PIT (zasady ogólne).
Ponadto w art. 15 wskazanej ustawy, znajdziemy zapisy pozwalające podatnikom którzy w 2022r. wybrali opodatkowanie na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, wstecznie zmienić formę opodatkowania za 2022r. na zasady ogólne.
Zmiana taka wywołuje pewne niepewności wśród podatników, m.in. co zrobić w przypadku odliczania składek zdrowotnych przy rozliczaniu zaliczek na PIT oraz tych które zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W niniejszym artykule przybliżę problematykę zmiany formy opodatkowania z podatku liniowego na zasady ogólne.
Zmiana podatku liniowego na zasady ogólne
Zgodnie z art.14 ust. 1 Polskiego ładu 2.0, podatnik decydujący się na wsteczna zmianę formy opodatkowania, musi zawiadomić o tym wyborze właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Zawiadomienia takiego dokonuje się w zeznaniu o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy PIT (zeznanie PIT-36). Co ważne, jeśli podatnik wcześniej złożył zeznanie o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 2 ustawy PIT (zeznanie PIT-36L), to złożenie PIT-36 i zawiadomienie Naczelnika urzędu skarbowego nie wywołuje skutków prawnych. Oznacza to, że złożenie PIT-36L zamyka podatnikowi drogę do dokonania wstecznej zmiany zasad opodatkowania 2022r.
Zawiadomienie to składa się poprzez zaznaczenie właściwego pola w zeznaniu PIT-36 w części C tj. „wybrał opodatkowanie na zasadach określonych w art. 27 ustawy dochodów osiągniętych w 2022 r. z pozarolniczej działalności gospodarczej, które przez cały 2022 r. opodatkowane były na podstawie art. 30c ustawy” tj. pola 60 dla podatnika lub 61 dla małżonka. Analogicznie zaznacza się pola 62 lub 63 w przepadku działów specjalnych produkcji rolnej.
Zaliczki należne i wpłacone
W trakcie 2022r. podatnicy opodatkowaniu podatkiem liniowym obliczali i wpłacali zaliczki na podatek dochodowy za okresy miesięczne lub kwartalne. Decydując się na wsteczną zmianę formy opodatkowania na zasady ogólne, podatnik nie dokonuje ponownego przeliczenia zaliczek o czym mówi art. 14 ust. 3 ustawy Polski ład 2.0.
Odliczone składki zdrowotne
Przepisy nie wskakują na to, aby podatnik miał obowiązek dokonania korekty zapisów w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów w zakresie składek zdrowotnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 23 ust. 1 pkt 58 ustawy PIT. Na brak podstaw do dokonania takich korekt wskazuje również infolinia Krajowej Informacji Skarbowej. Jednocześnie należy zauważyć, że dokonując wstecznej zmiany formy opodatkowania na zasady ogólne, podatnik traci prawo do ujmowania zapłaconych składek zdrowotnych w kosztach uzyskania przychodów gdyż art. 23 ust. 1 pkt 58 wprost odwołuje się wyłącznie do sposobu opodatkowania zgodnego z art. 30c ustawy PIT. Podatnik nie będzie miał również prawa do wykazania zapłaconych składek zdrowotnych w zeznaniu, gdyż takie prawo dotyczy wyłącznie podatku liniowego i wskazane zostało w art. 30c ust. 2 pkt 2.
Nie znane mi są żadne inne wyjaśnienia Ministerstwa Finansów w tym zakresie, zatem uznaje za właściwe niedokonanie korekt PKPiR za 2022r., jednak pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów dla celu PIT-36 o wysokość składek zdrowotnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 58. W mojej ocenie właściwym będzie tu dołączenie stosowanej adnotacji do PKPiR wskazującej na wysokość pomniejszenia pierwotnie ujętych kosztów składek zdrowotnych. W przypadku gdy podatnik który początkowo wybrał podatek liniowy na 2022r. oraz wykazywał składki zdrowotne jako pomniejszenie dochodu, wybierając wstecznie zasady ogólne dla 2022r., składek tych nie będzie miał możliwości wykazania w zeznaniu PIT-36. Jednocześnie należy wziąć pod uwagę możliwości systemów informatycznych, które bez wprowadznia odpowiednich zapisów mogą uniemożliwić prawidłowe sporządzenie zeznania oraz deklaracji rocznej ZUS.
Opodatkowanie 2023r.
Warto zauważyć, że jeśli podatnik nie dokonał w ustawowym terminie zmiany formy opodatkowania na 2023r., to zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy Polski ład 2.0, zmiana dokonana w zeznaniu rocznym za 2022r. nie wywołuje skutków dla lat następnych. Ma ona jedynie charakter jednorazowego wstecznego wyboru.
Termin zwrotu podatku
Podatnicy decydujący się na wsteczną zmianę formy opodatkowania za 2022r. dokonują tego z powodów finansowych. Mam tu na myśli raczej oczywisty fakt, że zmiana taka jest uzasadniona tylko wówczas, gdy spowoduje zwrot podatku w zeznaniu rocznym, który przewyższy ewentualna dopłatę składki zdrowotnej.
Ustawodawca w art. 14 ust. 6 ustawy Polski ład 2.0 wprowadził zapisy które wyłączają ze stosowania art. 77 § 1 pkt 5a i § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Przepisy te mówią o zwrocie nadpłaty wynikającej z zeznania PIT lub jego korekty sporządzonej przez podatnika, w terminie 45 dni od dnia złożenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej zeznania. W związku czym zastosowanie będzie miał zwrot w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania.
Zasady wynikające z art. 14 ustawy Polski ład 2.0 mają zastosowanie również do podatników o których mowa w art. 9a ust. 7 ustawy PIT (przychody z działów specjalnych produkcji rolnej).
Deklaracje rozliczeniowe ZUS DRA
Ustawa Polski ład 2.0 w art. 36 ust. 3 wskazuje, że:
1) miesięczne składki na ubezpieczenie zdrowotne ubezpieczonych, o których mowa w art. 81 ust. 2 lub 2e ustawy zmienianej w art. 10 (ustawa z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1285, z późn. zm.), należne za 2022 r. albo rok składkowy rozpoczynający się 1 lutego 2022 r., pobierane, rozliczane i opłacane są na podstawie zasad obowiązujących dla formy opodatkowania wybranej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy;
2) roczna składka zdrowotna na ubezpieczenie zdrowotne ubezpieczonych, o których mowa w art. 81 ust. 2 lub 2e ustawy zmienianej w art. 10, należna za 2022 r. albo rok składkowy rozpoczynający się 1 lutego 2022 r., pobierana, rozliczana i opłacana jest na podstawie zasad obowiązujących dla formy opodatkowania wybranej zgodnie z art. 14 albo art. 15.
Oznacza to, że wsteczna zmiana formy opodatkowania za 2022r. zarówno z podatku liniowego na zasady ogólne jak również z ryczałtu na zasady ogólne, nie wymaga sporządzenia korekt deklaracji rozliczeniowych ZUS DRA za poszczególne miesiące 2022r. Przedsiębiorca ustala roczna podstawę składki zdrowotnej na zasadach które wybrał rozliczając 2022r. Dokonując wstecznej zmiany formy opodatkowania, składka zdrowotna będzie obliczana według zasad obowiązujących dla podatku progresywnego (zasady ogólne). Efektem takiej zmiany może być zarówno nadpłata jak i niedopłata składki zdrowotnej, z tym, że w przypadku zmiany z podatku liniowego na zasady ogólne składka zdrowotna co do zasady ulegnie wzrostowi.
Autor: Grzegorz Kusyk
Ekspert ds. rachunkowości podatkowej
e-mail: g.kusyk[at]exorgroup.pl
tel: 508 750 614