Okres przedświąteczny do którego się zbliżamy, to czas wręczania sobie różnego rodzaju prezentów i upominków. Jest to tradycja która ze sfery prywatnej w naturalny sposób przeniknęła również do świata biznesu. Przedsiębiorcy często przekazują swoim kontrahentom różnego rodzaju prezenty i upominki, często o znacznej wartości. Jakie niesie to za sobą konsekwencje podatkowe?
Prezenty mogą mieć charakter reklamowy lub reprezentacyjny. Jednak rozróżnienie tych zjawisk nie zawsze jest proste, szczególnie że ustawy podatkowe nie zawierają definicji ani reklamy, ani reprezentacji. Klasyfikacja danego prezentu do jednej z tych grup ma zasadnicze znaczenie dla możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów.
Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT), oraz art. 15 ust. 1 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy PIT oraz art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Tu należy przejść do art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT, które mówią, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.
Powyższe oznacza, że wydatki na reklamę mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, jednak wydatki o charakterze reprezentacji już nie. Brak definicji legalnych tych pojęć często bywa problematyczne dla przedsiębiorców. Przyjęła się zasada, że pojęcia te należy rozumieć zgodnie ze znaczeniem potocznym i przyjętą linię orzeczniczą. Obecnie reprezentację uważa się jako „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną”. Przenosząc to na podwórko przedsiębiorcy, należałoby rozumieć to jako kreowanie pozytywnego wizerunku firmy, podnoszenie jej prestiżu i utrwalanie jej odbioru jako bogatej, godnej zaufania i zajmującej wysoką pozycję na tle innych firm w danej branży. Tak tworzony wizerunek ma na celu utrzymania obecnych kontrahentów, poprawy relacji z nimi a także zachętę innych przedsiębiorstw do podjęcia relacji biznesowych. W dniu 8 kwietnia 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał postanowienie II FPS 7/12 (odmawiając jednocześnie wydania uchwały) w którym stwierdził, że: „Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego, „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że „reprezentacja” w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.”
Reklama natomiast jest działaniem mającym na celu zwiększenie wiedzy potencjalnych nabywców, na temat produktu bądź usługi w celu zachęcenia ich do nabywania tych produktów lub usług od tego a nie innego przedsiębiorcy. Reklama zwykle zawiera elementy wartościujące dany towar oraz zachęcające do jego kupna. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 14.07.2015 r., (IBPB-1-1/4511-80/15/AJ) uznał, że „Pod pojęciem reklamy należy rozumieć ogół działań podatnika zmierzających do rozpowszechniania pochlebnych informacji o firmie, zaletach jej towarów, bądź usług, informacji o miejscach i możliwościach ich nabycia – w celu zwrócenia uwagi na towar lub usługę i zachęcenia do ich zakupu. Może to być realizowane przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Za logo uznać należy znak handlowy o charakterze graficznym, używany przez daną firmę do identyfikowania marki swojego produktu lub oferowanych usług oraz odróżniania ich od innych.”
Dla oceny możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów decydujące znaczenie będzie zatem miał cel w jakim prezent został przekazany oraz jego wartość i charakter.
Prezenty z logo firmy
Przekazywanie prezentów opatrzonych logo firmy takich jak kubki, długopisy, kalendarze, breloki, pendrive`y, podkładki pod mysz itd. można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Jednak nie mogą to być prezenty drogie i powinny być rozdawane masowo.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z 2.03.2010 r. (IPPB5/423-857/09-2/AM) uznał, że: „Ustawodawca nie wskazał górnej granicy prezentu, w oparciu o którą można by dokonać zaliczenia do kosztów reklamy albo reprezentacji. Jednakże, zarówno na gruncie orzecznictwa, jak i w praktyce gospodarczej przyjąć należy, iż gadżety o niewielkiej wartości, opatrzone logo Spółki i wydawane masowo obecnym lub potencjalnym kontrahentom nie mają charakteru reprezentacyjnego – ich obecność jest dziś bowiem tak powszechna, że nie przyczynia się w znacznym stopniu do budowy wizerunku firmy i raczej to ich brak może uchodzić za odstępstwo od zwyczajowego postępowania”.
Należy tu wskazać, że logo firmy powinno być łatwo widoczne i umieszczone w sposób trwały, by można było uznać za istotny element prezentu. Umieszczenie logo w sposób trwały należy rozumieć jako takie jego połączenie z przedmiotem, że próba jego usunięcia doprowadzi do uszkodzenia tego przedmiotu. Grupa obdarowanych powinna być bliżej nieokreślona, tzn. przekazywane są w taki sposób, by każdy zainteresowany podmiot miał możliwość ich otrzymania.
Prezenty bez logo firmy
Podatnicy często przekazują prezenty bez logo swojej firmy. Mogą to być np. bilety do teatru, koncerty lub inne wydarzenia artystyczne, markowe pióra, galanterie czy zegarki. Takie prezenty przekazuje się kontrahentom z którymi już nawiązano relacje biznesowe i najczęściej dotyczy to tylko strategicznych klientów. Takie upominki, zwykle o znacznej wartości i przekazywane ściśle wyselekcjonowanej grupie odbiorców, mają charakter reprezentacyjny i nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Alkohol jako prezent
W art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT, wyraźnie wskazano, że wydatki na upominki dla kontrahentów w postaci alkoholu nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli będzie on opatrzony logo firmy. Wyjątkiem może być jednak akcja promocyjna, polegająca na dodaniu do zakupionego towaru np., butelki wina. Wymaga to jednak spełnienia dodatkowych kryteriów.
Trudnym zagadnieniem rozróżnienia reprezentacji od reklamy zajął się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18.10.2017 r. (II FSK 2538/15). Wyjaśnił on, że należy łącznie wziąć pod uwagę kryterium wartości prezentu, krąg odbiorców, obecność bądź brak logo firmy oraz sposób prezentacji.
Przekazanie prezentów na gruncie podatku VAT
Samo zakwalifikowanie przekazanego prezentu do kategorii reklamy lub reprezentacji to tylko część obowiązków przedsiębiorcy. Kwestie tę należy jeszcze poszerzyć o klasyfikację na gruncie podatku od towarów i usług.
W odniesieniu do prezentów, ustawodawca wprowadził kryterium wartości, które zostało wyrażone w art. 7 ust 4 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług. Jako małą wartość towaru, określono prezenty o wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym 100 zł, pod warunkiem, że podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości osoby obdarowanej, a w przypadku nieprowadzenia takiej ewidencji, jednostkowa cena nabycia (bez podatku) lub (przy braku ceny nabycia) jednostkowy koszt wytworzenia towaru, określony w momencie jego przekazania, nie może przekroczyć kwoty 10 zł.
Przekazanie prezentu o wartości przekraczającej 100 zł, lub o wartości od 10,01 zł do 100 zł przy braku właściwej ewidencji, powoduje powstanie obowiązku podatkowego u przekazującego prezent, jeżeli przysługiwało mu, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
[ EDIT ] od stycznia 2021r. zmienię uległa treść art. 7 ust. 4 – limit 10 zł został zwiększony do 20 zł – zmiana wprowadzona w Dz.U.2020.2419 art. 1 – przeczytaj o zmianie.
Przekazanie prezentu a przychód obdarowanego
Nie należy zapominać, że po stronie obdarowanego (osoby fizycznej) z tytułu otrzymania prezentu może powstać przychód podatkowy. Przepis art. 21 ust. 1 pkt. 68a ustawy PIT przewiduje na tę okoliczność zwolnienie. Zgodnie z jego treścią, otrzymanie prezentu związanego z akcją promocyjną lub reklamą świadczeniodawcy, jeżeli jednorazowa wartość takiego świadczenia nie przekracza kwoty 200 zł. Zwolnienie takie nie ma zastosowania do pracowników oraz osób związanych stosunkiem cywilnoprawnym. W przypadku braku możliwości zastosowania takiego zwolnienia, należy wystawić PIT-8C.
Autor: Grzegorz Kusyk
Ekspert ds. rachunkowości podatkowej
e-mail: g.kusyk[at]exorgroup.pl
tel: 508 750 614