Instalacje fotowoltaiczne stanowią coraz częściej pomysł na organicznie wpływu wzrostu cen energii na domowe budżety. Z tego powodu zainteresowanie nimi jest duże. W niniejszym artykule przeanalizujemy usługę montażu zestawu fotowoltaicznego jako usługę kompleksową.
Podatnicy niejednokrotnie rozważają, czy usługa montażu instalacji fotowoltaicznej jest w rzeczywistości dostawą towarów wraz z usługą czy też usługą w ramach której wykorzystano poszczególne materiały, a może inną kombinację tych dwóch elementów. Aby to rozstrzygnąć należy przeanalizować pojęcie usługi kompleksowej.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozstrzygał to wielokrotnie, m.in. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, „jeżeli dwa lub więcej świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania VAT.”
Również wyrok TSUE TSUE z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien, oraz wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excis, wskazują, że w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.
Rozważając zatem przypadek montażu instalacji zestawu fotowoltaicznego nie można nie zgodzić się z tym, że celem nabywcy jest posiadanie sprawnej tj. prawidłowo zamontowanej, podłączonej i uruchomionej instalacji fotowoltaicznej a nie dostawa poszczególnych jej części (towarów), które w tym przypadku należałoby traktować jako elementy o charakterze pomocniczym.
W sytuacji, gdy obok usługi instalacyjnej, wykonawca wykorzystuje materiały zarówno własne jak i powierzone, czynność taką należy traktować jako kompleksowa tj. usługę montażu. W konsekwencji należy zastosować jedną stawkę podatku VAT właściwą dla tej usługi.
NSA w wyroku z 25.08.2010 r., I FSK 1221/09 potwierdza, iż „nie ma żadnych podstaw, aby roboty budowlane polegające na instalacji (montażu) określonych wyrobów w obiekcie budowlanym, klasyfikować dla celów podatkowych różnorodnie, w zależności od tego, czy instalatorem jest producent montowanego wyrobu, czy podmiot, niebędący takim producentem (…). Nie ma bowiem przesłanek do podziału czynności dokonywanej przez producenta, polegającej na instalacji (montażu) wyprodukowanych przez niego wyrobów (np. węzłów ciepła, okien, drzwi, schodów, parapetów, blatów, markiz, rolet, itd.), na czynność po pierwsze: dostawy tych produktów, a po drugie: ich montażu lub instalacji w ramach roboty budowlanej (…). Rozdział taki, choć możliwy na fakturze, np. dla celów wyceny poszczególnych elementów tych czynności, nie powinien decydować o uznaniu tej czynności za dostawę tych towarów, a nie usługę będącą robotą budowlaną, skoro zleceniodawcy nie zależy na samym dostarczeniu tegoż produktu do realizowanego przez niego obiektu budowlanego, lecz na jego prawidłowym wbudowaniu (montażu, instalacji) w obiekt budowlany. O istocie tej czynności decyduje zatem fakt, że ma ona charakter budowlanej usługi instalacyjnej (montażowej), wykonywanej w procesie realizacji obiektu budowlanego, a nie fakt, że wykonuje ją producent instalowanego (montowanego) produktu. Dlatego też zachodzi konieczność traktowania dla celów podatkowych takiego działania podatnika jako jednolitej całościowo roboty budowlanej objętej jedną stawką podatku VAT.”
W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 czerwca 2019 r wskazując, że I FSK 661/17 „Nie można jednak zaaprobować konkluzji organu, powielonej następnie przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, że umieszczenie na fakturze w osobnych pozycjach kilku różnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem sprzedaży było kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno kompleksowe”.
Zupełnie inne podejście prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 listopada 2020 roku o sygnaturze 0113-KDIPT1-1.4012.672.2020.1.RG w której czytamy: „Umieszczenie zatem na fakturze w części przeznaczonej na nazwę (rodzaj) towaru lub usługi kilku rożnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem sprzedaży było kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno świadczenie. Powyższe natomiast skutkować może obowiązkiem zastosowania różnych stawek podatku dla wykazanych odrębnie czynności.
W sprawie objętej wnioskiem, jak wykazano powyżej, występuje jedno świadczenie (w postaci dostawy towarów, do wartości którego są wliczone koszty towarzyszące dostawie, tj. koszty transportu). Zatem z dokumentu poświadczającego dokonanie danej dostawy musi jednoznacznie wynikać, że przedmiotem transakcji jest dostawa towaru, a nie dostawa towaru i jakiejś innej usługi.
Wobec powyższego, na fakturze dokumentującej taką sprzedaż – a precyzyjniej rzecz ujmując, w tej jej części, która odzwierciedla elementy obligatoryjne w świetle przepisów prawa – powinna widnieć tylko jedna pozycja – dostawa towarów. W pozycji tej – co należy wywodzić z treści art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 6 ustawy – powinna być zsumowana wartość świadczenia głównego (dostawy towarów oraz świadczenia pomocniczego – transportu).
Należy zatem stwierdzić, że koszty transportu towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę nie mogą być ujmowane przez niego jako osobne pozycje na fakturze.”
Analogiczną ocenę znajdziemy również w interpretacji indywidualnej 17 października 2018 roku 0112-KDIL2-3.4012.448.2018.2.EZ.
Nie jest to bynajmniej zaskoczeniem dla podatników, że w interpretacji przepisów podatkowych występują liczne rozbieżności i pomimo wspomnianego wyroku NSA I FSK 661/17, w interpretacjach wydawanych w indywidualnych sprawach odnajdziemy odmienne stanowiska. I tak na przykład w interpretacji indywidualnej z 20 lipca 2020 roku 0115-KDIT1-3.4012.275.2017.2.MZ znajdziemy podejście które choć w nieznacznym zakresie to jednak łączy w sobie oba podejścia. We wskazanej interpretacji Dyrektor KIS wskazał: „W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia – na co wskazują okoliczności przedstawionego stanu faktycznego – ze świadczeniem kompleksowym, należna zapłata za to świadczenie powinna być udokumentowana wystawieniem faktury, w której w części zasadniczej przeznaczonej na wskazanie nazwy towaru lub usługi winna znaleźć się wyłącznie nazwa właściwa dotycząca danego świadczenia (świadczenia kompleksowego), w tym przypadku sprzedaż bramy segmentowej przemysłowej wraz z montażem. Jednakże nic nie stoi na przeszkodzie, aby np. w części informacyjnej faktury zawrzeć – jeśli jest taka wola i postanowienia stron umowy – elementy oraz ich wartość, które składają się na cenę całego świadczenia.”
Analizując więc zarówno interpretacje indywidualne jak i wyroki NSA oraz TSUE wskazać należy, że w przypadku usługi kompleksowej, prawidłowe będzie wykazanie na fakturze VAT w części przeznaczonej na wskazanie nazwy towaru lub usługi, jedynie nazwy usługi kompleksowej jaką będzie np. montaż instalacji fotowoltaicznej. Natomiast wykazywanie usługi kompleksowej z podziałem na usługę i zużyte materiały może być kwestionowane przez organy podatkowe, mimo że NSA nie doszukał się błędu w takim działaniu.
Obserwuj nas na LinekdIn i nie przegap niczego.
Na czym polega ulga termomodernizacyjna?
Autor: Grzegorz Kusyk
Ekspert ds. rachunkowości podatkowej
e-mail: g.kusyk[at]exorgroup.pl
tel: 508 750 614