Od 2023r. zmianie ulegają zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów składek ZUS w części finansowanej przez płatnika.
W wyniku niefortunnej konstrukcji art. 15 ust. 4g CIT (analogicznie art. 22 ust. 6ba PIT), ujmowania składek ZUS w części finansowanej przez płatnika w kosztach podatkowych powodowało u niektórych podatników znaczny nakład pracy oraz późniejsze zaliczenie tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. O problemie pisałem w artykule dotyczącym Głosu Podatnika. Zarówno w ustawie PIT jak i CIT wprowadzono w tym zakresie zmiany.
Ustawa z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 poz. 1265) nadaje nowe brzmienie art. 22 ust. 6bb
„6bb. Składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów. W przypadku uchybienia temu terminowi do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d.”;
Analogiczne zapisy wprowadzono w ustawie CIT, zmieniając brzmienie art. 15 ust. 4h. Zmiana została wprowadzona w ustawie z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2022 poz. 2180). Powyższe zmiany powodują, że składki ZUS określone w tym przepisie w części finansowanej przez płatnika, staną się kosztem uzyskania przychodu w miesiącu za który należności te są należne, a dopiero uchybienie temu terminowi powoduje, że należy je z tych kosztów wyłączyć. Nie będzie zatem różnicowania czy wynagrodzenie jest wypłacone w miesiącu za które jest należne czy w miesiącu kolejnym. Niestety niedoprecyzowanie przepisu rodzi kolejne problemy interpretacje.
Ustawodawca nie wskazał w nowym przepisie w sposób jednoznaczny jak należy postąpić w sytuacji uchybienia terminowi zapłaty składek ZUS i wyłączenia ich z kosztów uzyskania przychodów. Wskazał jedynie, że w takim przypadku zastosowanie będzie miała metoda kasowa. Jednak należy przyjąć, że w momencie wyliczenia zaliczki, podatnik ma prawo przyjąć, że składki te zostaną zapłacone i zaliczyć je do kosztów podatkowych w okresie za które należne jest wynagrodzenie. Natomiast w przypadku uchybienia terminowi zapłaty należy odwołać się do zasad korekty kosztów określony w art. 22 ust. 7c ustawy PIT który mówi, że w przypadku korekty która nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. w takim wypadku należy uznać, że brak zapłaty składek w terminie jest nowym zdarzeniem który powoduje korektę na bieżąco a nie wstecz. Odmienne zdanie wskazano w odpowiedzi na interpelację poselską nr 38286. Również na infolinii Krajowej Informacji Skarbowej prezentowane jest stanowisko, że podatnik przyjmuje założenie, że składki zostaną opłacone w terminie które to założenie okazuje się błędnym. Skoro zatem to pierwotna decyzja okazała się błędna, to wówczas korekty należy dokonać wstecz. Trudno jednak się zgodzić z opinią, że zamiar terminowej zapłaty składek ZUS był błędem. Racjonalnie działający przedsiębiorca/przedsiębiorstwo choćby tylko w celu uniknięcia dodatkowych sankcji (odsetek od zaległości) powinien przyjąć, że składki te zostaną opłacone terminowo. Dopiero dalsze zdarzenia jak np. opóźnienie wpływu należności od kontrahentów może te plany przekreślić. Nie można tego jednak zrównywać z błędem czy oczywistą omyłką o której mowa w przepisach podatkowych.
Z korespondencji mailowej z pracownikiem Ministerstwa Finansów otrzymałem informację, że problem ten zostanie przeanalizowany. „’dziękujemy za przesłaną informację. Przyjrzymy się temu tematowi. Będzie on wymagał zaangażowania kilku departamentów z uwagi na zajęcie stanowiska przez KIS, stąd prosimy o cierpliwość w oczekiwaniu na odpowiedź.”
Wprowadzone zmiany dotyczą składek należnych od 1.1.2023 r. Jak wskazano w odpowiedzi na interpelacje poselską nr 38286 bez względu na przyjęty rok podatkowy a więc bez uwzględniania art. 20 ust. 13 ustawy zmieniające, co potwierdza również infolinia KIS.
Autor: Grzegorz Kusyk
Ekspert ds. rachunkowości podatkowej
e-mail: g.kusyk[at]exorgroup.pl
tel: 508 750 614